El próximo día 28 finaliza el plazo fijado para que se presente, al Ministerio de Hacienda por parte del comité de expertos, el Libro Blanco de la Reforma Tributaria. Dentro del marco de las posibles reformas, y de acuerdo con las noticias publicadas en distintos medios, se plantea la modificación del Impuesto sobre el Patrimonio. Sobre este, se ha difundido desde la posibilidad de introducir un nuevo tipo mínimo de gravamen hasta la inclusión de una nueva figura impositiva similar, a la que comúnmente se la ha denominado en los medios como un “Impuesto a las grandes fortunas”.
Con independencia del contenido de tal reforma, y la profundidad de la misma, la aplicación de la actual norma provoca ciertas discusiones, con especial mención a las derivadas de la aplicación de la exención prevista en la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio para las participaciones en empresas familiares, cuyo cumplimiento determina, de igual forma, la aplicación de una elevada reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La aplicación de estos beneficios fiscales requiere que las participaciones sociales poseídas o transmitidas correspondan a una sociedad que desarrolle una actividad económica, apartando así la aplicación de este beneficio fiscal para aquellas sociedades de carácter patrimonial, dedicadas a la mera tenencia de bienes. El desarrollo o no de una actividad económica estriba, en último término, en la exigencia de que más de la mitad del activo se encuentre afecto a la actividad desarrollada.
En este punto, cabe preguntarse si las sociedades que desarrollan actividades ordinarias distintas a las de carácter financiero deben considerar la tesorería y las inversiones financieras como activos afectos a la actividad, con el fin de incluirlas en el cómputo del cincuenta por ciento exigido por la norma.
Como punto de partida, indicar que el Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre remite al artículo 27 de la antigua ley del IRPF (Ley 40/1998) para indicar que esta clase de activos “podrán estar afectos a la actividad económica”, por lo que no debe excluirse de plano su condición a efectos del cómputo requiriendo de un análisis posterior.
En la práctica, dicho análisis se debe realizar de forma dual, ya que la afectación de un bien a la actividad (art. 6.1 Real Decreto 1704/1999) radica en último término en la necesidad de tal bien para el desarrollo de la misma y en la obtención de los respectivos rendimientos (art. 4.8. 2º LIP y consulta DGT V0366-04). No obstante, la doctrina y jurisprudencia no ha sido capAZ de definir taxativamente qué se debe entender por activo necesario para la obtención de rendimientos, dando lugar a diferentes interpretaciones.
Entre otras, el TEAC en su resolución de 12 de marzo de 2015 concluyó que para determinar si las cuentas bancarias son un elemento necesario se debe comprobar si los saldos y movimientos corresponden con las vicisitudes propias de la actividad desarrollada. Se exige, de acuerdo con esta resolución, analizar la proporcionalidad entre el saldo medio existente en las cuentas bancarias y las necesidades de circulante que tal entidad pudiera tener, considerando los movimientos bancarios de ingresos y pagos. En la medida en que el saldo medio bancario supere las necesidades de circulante, este quedaría excluida a efectos del cálculo del beneficio fiscal.
Por otro lado, el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, en su Sentencia de 9 de noviembre de 2020, ha tenido que determinar si ciertas imposiciones a plazo de dinero, operaciones vinculadas y una participación de un club de golf debían considerarse afectos a la actividad económica. En tal pronunciamiento, el Tribunal dictamina que tales bienes no se encuentran afectos a la misma, en la medida en la que la necesidad real y efectiva de estos a efectos de la obtención de rendimientos de la actividad, no está avalada por ningún plan de negocios ni ningún elemento probatorio.
Por último, el Tribunal Supremo, en su Sentencia de 10 de enero de 2022 ha ido un paso más allá y ha dictaminado que las participaciones que una sociedad mantenía en determinado fondo de inversión es un bien necesario para el desarrollo de la actividad empresarial y que, por tanto, debe entenderse afecto al ejercicio de la actividad. El Alto Tribunal razona que el propio concepto de empresa requiere de la conjunción de capital y trabajo, y que esto deriva en la necesidad de elementos dinerarios con cierta liquidez.
De esta forma, el TS determina que pueden quedar afectos a una actividad económica, a los efectos de lo dispuesto en la LIRPF, todo bien o derecho del que quepa acreditar mediante cualquier medio de prueba que cumple en la empresa una función económica, aunque sea con fines de liquidez, solvencia, tesorería, acceso al crédito o similar. Mediante esta Sentencia, el TS amplía la aplicación de este beneficio fiscal para determinadas inversiones financieras, exigiéndose un previo análisis de necesidad para con la obtención de beneficios.
En cualquier caso, habrá que estar atentos a la reforma inminente del sistema tributario, y cómo afecta esta a la figura de la empresa familiar. Las posibles modificaciones, además de influir al Impuesto sobre el Patrimonio y al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, afectarán en términos de competitividad y de fortaleza empresarial.
