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Como bien es sabido, en los últimos años se ha generado una gran controversia en el sector de las energías renovables por la posible aplicación de la exención del artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (“LIS”) a las rentas generadas en la transmisión de sociedades, que ostentan la propiedad de proyectos de desarrollo de plantas de generación eléctrica de fuente renovable.

Esta controversia fiscal ha estado principalmente centrada en la naturaleza, patrimonial o no, de las sociedades transmitidas, entendido dicho concepto bajo la definición establecida en el artículo 4 de la LIS. Con el pronunciamiento de la Administración en su consulta vinculante del pasado mes de julio (V2200/2023), se aclara que estas sociedades no serán patrimoniales cuando haya ordenación de medios materiales, siendo por tanto viable la aplicación de dicha exención.

Sin perjuicio de lo anterior, cabe recordar que no todo lo relativo a la fiscalidad de estos proyectos está igualmente aclarado.

A este respecto, hemos observado que, en algunos de los casos en que la tramitación de este tipo de proyectos se realizó en el seno de un grupo empresarial, los inspectores actuarios (“la Inspección”) abordaron este asunto a través de los precios de transferencia. En este contexto, la comprobación de la tributación se centró en las rentas generadas como consecuencia de las operaciones realizadas entre entidades vinculadas y, más concretamente, en que las actividades realizadas por cada entidad del grupo para la venta de los proyectos de desarrollo fueran remuneradas de acuerdo con el principio de libre competencia.

Recordemos en este punto, que la fase de desarrollo de los proyectos de generación de energía renovable requiere de la realización de trabajos inmobiliarios de identificación de terrenos, estudios técnicos, arqueológicos, medioambientales, de ingeniería, arquitectura y urbanísticos, entre otros, a la par que múltiples trámites administrativos para la obtención de distintas autorizaciones y derechos para que el proyecto llegue a su fase Ready to Build (“RtB”).

En los casos indicados, se observaba que todos estos trabajos se realizaron en beneficio de una sociedad que era la titular del proyecto y, por tanto, quien obtenía las autorizaciones para la construcción de la planta de generación eléctrica. Sin embargo, estas sociedades no contaban con empleados propios, por lo que la realización de estas tareas fue subcontratada a proveedores vinculados (comúnmente el socio de la sociedad) e independientes.

Dada la participación de distintas entidades vinculadas e independientes en la generación del valor de los proyectos de desarrollo de energía renovable, la Inspección vio necesaria la realización de un análisis funcional con el fin de identificar las funciones realizadas, activos poseídos y riesgos asumidos por estas entidades.

En este contexto, la Inspección entendió que hay una entidad del grupo que era la que decidía, coordinaba y gestionaba las distintas tareas del proyecto de desarrollo, que generalmente era el socio de la sociedad. También, interpretó que esta entidad asumía el riesgo del proyecto en el eventual caso de que el mismo no fuera vendido, en tanto que aportó fondos (ya sea vía fondos propios o deuda intercompañía), que no recuperaría si finalmente se materializaba este riesgo.

En virtud de lo anterior, la Inspección interpretó que, aunque la sociedad fuera la titular de las autorizaciones y derechos para la construcción de la planta y asumiera los costes asociados a la subcontratación de las actividades, dicha propiedad y asunción de costes no le daba per se el carácter propio de empresario o enterpreneur del proyecto de desarrollo y, por tanto, el beneficio generado en la venta del proyecto al inversor.

Bajo esta interpretación, dichos beneficios deberían de ser asignados a la entidad del grupo que, a juicio de la Inspección, tuvo un rol de empresario. Para ello, el órgano inspector entendió que la actividad realizada por esta entidad debería ser valorada por la totalidad del valor del proyecto transmitido, menos los costes incurridos por la sociedad y el margen de beneficio correspondiente a la actividad sin riesgo de esta última.

Tras una revisión en profundidad de la interpretación en materia de precios de transferencia de la Inspección en estos casos, se desprenden nuevos interrogantes en los que será necesario profundizar para asegurar que la misma es correcta.

Algunos ejemplos son: ¿Cómo encaja la responsabilidad de los administradores de la sociedad en la toma de decisiones de los proyectos?; ¿Qué papel tienen las garantías económicas o avales para poder tramitar el procedimiento de solicitud de acceso a las instalaciones de producción energética? ¿Qué diferencias existen en esta relación socio-sociedad con respecto a cualquier otra, que hace que posicione en estos casos al socio como empresario de las actividades que realiza su filial por la aportación de fondos a esta y la consecuente asunción del riesgo de perderlos si la actividad de la filial fracasa?; ¿Cómo remunerar los servicios prestados por el supuesto empresario hasta la fase RtB si se desconoce el valor de la venta del proyecto?; ¿No supondría esto un diferimiento en la tributación de los servicios en sede del socio?; etc.

De acuerdo con esto, no cabe entender que esta interpretación de la Inspección deba tener una aplicación general en este tipo de proyectos, sino que requerirá de un análisis caso por caso, atendiendo a las circunstancias específicas de cada contribuyente.

Por tanto, habrá que estar atentos al camino que tomará la Administración también en estas lindes.

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