El rumbo en favor del contribuyente, que parecía haber tomado la Administración Tributaria a través de diferentes Consultas (V2214-23 y otras) de la Dirección General de Tributos, en relación con el Régimen Fiscal Especial de Reestructuraciones del Impuesto sobre Sociedades —comúnmente conocido como régimen "FEAC"—, ha sido recientemente matizado por diversas resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central ("TEAC"), con una interpretación más restrictiva para los intereses del contribuyente.
Las mencionadas consultas pivotaban sobre dos puntos fundamentales del régimen FEAC. Primero, sostenían que la ausencia de motivos económicos válidos, per se, no constituye una conditio sine qua non para la aplicación del régimen. Puede constituir una presunción de que la operación tiene como objetivo principal el fraude o la evasión fiscal, pero no debe suponer la inaplicación automática del mismo. Segundo, establecía que el diferimiento fiscal, inherente al régimen FEAC, no puede ser eliminado o regularizado en caso de comprobación tributaria, salvo en casos evidentes de fraude. En este sentido, la ventaja fiscal prohibida que debe eliminarse debe entenderse como aquella obtenida por un abuso de la norma, es decir, el fraude tras la misma, y no de la aplicación legítima del régimen en sí.
Sin embargo, el TEAC, en diferentes Resoluciones emitidas a lo largo de 2024 (RG 6550/2022 y otras), ha dado un giro al criterio mostrado por el órgano directivo, matizando y ampliando los supuestos en los que el contribuyente puede ser regularizado.
Entonces, ¿en qué cambia el criterio del TEAC? En primer lugar, el Tribunal insiste en la idea de que la falta de motivos económicos válidos impide aplicar el régimen. Y, adicionalmente, mientras que la DGT consideraba el diferimiento como una ventaja inherente y legítima del régimen FEAC, el TEAC concluye que el diferimiento también puede ser cuestionado, confiriendo a este la categoría de ventaja fiscal en sí misma.
Lo hace estableciendo, además, un límite difuso para la regularización del diferimiento. Según su criterio, este no debe regularizarse en el momento de realización de la operación, sino cuando se materialice la ventaja fiscal prohibida.
En aras de la practicidad, el caso concreto resuelto por el TEAC trataba de un contribuyente que realizó una aportación no dineraria de participaciones a una sociedad "holding", operación acogida al régimen FEAC para diferir la tributación de las plusvalías latentes en las participaciones. Sin embargo, el TEAC concluyó que la operación tenía como principal fin el fraude o la evasión fiscal. Aunque sostiene que el diferimiento no debe regularizarse en el momento de la aportación, determinó que sí debe corregirse en el momento en que la "holding" reciba los dividendos de la sociedad cuyas participaciones se aportaron. Esto implica una regularización recurrente cada vez que se distribuyan beneficios, creando así un falso límite que somete al contribuyente a una revisión constante.
Lo paradójico es que los nuevos pronunciamientos del TEAC, lejos de aclarar la cuestión, han dejado en el limbo numerosas cuestiones para su resolución. ¿Cuál es el importe del diferimiento a corregir en el futuro, las Reservas voluntarias? ¿Qué ocurre con las reservas tácitas? ¿Y con los ajustes a practicar en el IRPF del socio persona física? ¿Cómo se establece el alcance de la exención del artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en la sociedad holding? Y, más allá, ¿es ilimitado el plazo de prescripción, considerando que cada distribución de dividendos parece dar pie a una regularización constante? A esta batalla jurídica sobre los aspectos centrales del régimen FEAC, a la que se han sumado los tribunales —véase la Sentencia nº684/2023 del TSJ de Castilla y León—, se le augura aún un largo camino de deliberación y cambios por venir.
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